高新技術(shù)企業(yè)是以企業(yè)主要產(chǎn)品（服務(wù)）發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)屬于《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》（以下“簡稱《領(lǐng)域》”）規(guī)定的范圍。主要產(chǎn)品的技術(shù)涉及領(lǐng)域為電子信息、生物與新醫(yī)藥、航空航天、新材料、高技術(shù)服務(wù)、新能源與節(jié)能、資源與環(huán)境、先進(jìn)制造與自動化等八大領(lǐng)域。

在收入確認(rèn)上，高新技術(shù)企業(yè)會計銷售收入、企業(yè)所得稅法和高新技術(shù)產(chǎn)品對銷售收入的界定并不完全一致，不少參與高企認(rèn)定的相關(guān)人員反映對銷售收入確認(rèn)比較難理解、把握。

高新技術(shù)企業(yè)銷售收入確認(rèn)的三種形態(tài)

合同是指雙方或多方之間訂立有法律約束力的權(quán)利義務(wù)的協(xié)議，包括書面形式、口頭形式以及其他可驗證的形式。依據(jù)合同法，合同生效之時，交易雙方才具有對等的權(quán)利和義務(wù)，比方，一方交貨，一方付錢。賒銷和分期收款等合同生效后的收款模式——交易的約定時間對準(zhǔn)則收入確認(rèn)有影響，也成為相關(guān)涉稅納稅義務(wù)的參照點。由合同生效后權(quán)利享受和義務(wù)履行的形成差異是稅會等差異主要原因。

按照收入確認(rèn)依據(jù)不同，高新技術(shù)企業(yè)銷售收入確認(rèn)有三種形態(tài)：

（一）會計對銷售收入的確認(rèn)

收入準(zhǔn)則適用于所有與客戶之間的合同，但下列各項除外，具體包括金融工具、租賃合同、保險合同等。企業(yè)以存貨換取客戶的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及長期股權(quán)投資等，按照收入準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理；其他非貨幣性資產(chǎn)交換，按照非貨幣性資產(chǎn)交換的規(guī)定進(jìn)行會計處理。

16版《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》（以下簡稱“《認(rèn)定辦法》”）《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》（以下簡稱“《工作指引》”）修訂時正是老收入準(zhǔn)則施行時期，收入包括了銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用。收入準(zhǔn)則修訂之后，讓渡資產(chǎn)使用的租賃部分被單獨分出作為租賃準(zhǔn)則。高新技術(shù)企業(yè)群體是高精尖產(chǎn)業(yè)知識產(chǎn)權(quán)的所有者，這類產(chǎn)業(yè)提供的商品（服務(wù)）很大程度仰賴技術(shù)進(jìn)步。企業(yè)在向客戶銷售產(chǎn)品時，通常表現(xiàn)為銷售產(chǎn)品同時授予客戶對附著在有形載體之上的知識產(chǎn)權(quán)實施許可，比如銷售嵌入式軟件產(chǎn)品、機(jī)電一體化設(shè)備。這類知識產(chǎn)權(quán)，常見的包括軟件著作權(quán)、專利權(quán)等，由這類知識產(chǎn)權(quán)實施許可產(chǎn)生的收入有另外一個不陌生的名詞——“特許權(quán)使用費”，這類銷售產(chǎn)品連帶許可使用知識產(chǎn)權(quán)的情況被歸入收入準(zhǔn)則的特殊交易。另外，租賃準(zhǔn)則也規(guī)定，出租人授予知識產(chǎn)權(quán)許可的，同樣適用14號收入準(zhǔn)則。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入——指能夠主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)與客戶之間的合同需要同時滿足的五個條件時表明客戶取得相關(guān)控制權(quán)，這五個條件分別為：

合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù)；

該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓的商品（或提供的服務(wù)）相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)；

該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓的商品相關(guān)的支付條款；

該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓的商品相關(guān)的支付條款該合同具有商業(yè)實質(zhì)；

企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價很可能收回。

（二）企業(yè)所得稅法對銷售收入確認(rèn)

企業(yè)所得稅法對企業(yè)銷售商品確認(rèn)銷售收入實現(xiàn)的，須同時滿足下列條件：

1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制；

3.收入的金額能夠可靠地計量；

4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

（三）認(rèn)定辦法對銷售收入的確認(rèn)

高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）是指對其發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)屬于《領(lǐng)域》規(guī)定范圍的產(chǎn)品（服務(wù)）。高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入為取得的產(chǎn)品（服務(wù)）收入與技術(shù)性收入的總和。

會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法對銷售收入確認(rèn)差異

新收入準(zhǔn)則以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代老準(zhǔn)則“主要風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移”，并秉承相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入（對價很可能收回）的謹(jǐn)慎性原則。

企業(yè)所得稅法亦是基于權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)收入。這種確認(rèn)原則偏向老收入準(zhǔn)則的主要風(fēng)險與報酬轉(zhuǎn)移，但由于其不以相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)作為必要條件，更注重完成交易的實質(zhì)，以致于該條原則成為自收入準(zhǔn)則制定、修訂，在收入確認(rèn)上一直存在的最顯著的稅會差異——稅法不認(rèn)可會計的謹(jǐn)慎性原則。企業(yè)所得稅法收入確認(rèn)反映的是貨物的權(quán)屬發(fā)生轉(zhuǎn)移，而會計對發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移情況因?qū)r很可能收不回為由不確認(rèn)收入實現(xiàn)——這就是我們常提的企業(yè)所得稅法上的“視同銷售”。

國稅函〔2008〕828號提及了企業(yè)將資產(chǎn)移送他人，即資產(chǎn)所有權(quán)屬發(fā)生改變，需按照“視同銷售”處理的幾種情況：將資產(chǎn)用于市場推廣或銷售，用于交際應(yīng)酬，用于職工獎勵或福利，用于股息分配，用于對外捐贈，其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

對于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算。比如，將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品，將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移，等等。
 

認(rèn)定辦法與會計準(zhǔn)則對銷售收入確認(rèn)差異

高新技術(shù)企業(yè)銷售收入為主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)收入之和，主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)收入按照企業(yè)所得稅年度納稅申報表的口徑計算，高企銷售收入不含企業(yè)所得稅法的視同銷售收入。對于高新技術(shù)產(chǎn)品收入的界定，《認(rèn)定辦法》側(cè)重的是技術(shù)對產(chǎn)品的影響程度，即對產(chǎn)品發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)屬于《領(lǐng)域》的范圍。

認(rèn)定辦法與企業(yè)所得稅法對銷售收入確認(rèn)差異

企業(yè)所得稅法的銷售收入確認(rèn)是按照國家統(tǒng)一會計制度確認(rèn)的主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，及根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定確認(rèn)的視同銷售收入。《認(rèn)定辦法》的銷售收入不完全等同稅法確認(rèn)的銷售收入，還需要扣除與使用《領(lǐng)域》技術(shù)無關(guān)的企業(yè)產(chǎn)品收入。

會計準(zhǔn)則、企業(yè)所得稅法和認(rèn)定辦法對銷售收入的協(xié)調(diào)

會計銷售收入確認(rèn)以控制權(quán)轉(zhuǎn)移為標(biāo)志，稅法收入確認(rèn)以風(fēng)險報酬的權(quán)屬轉(zhuǎn)移為準(zhǔn)，高新技術(shù)產(chǎn)品收入則以對產(chǎn)品發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)屬于《領(lǐng)域》規(guī)定范圍。由此，三者之間產(chǎn)生差異。

對于三者的差異，我們認(rèn)為可以進(jìn)行以下協(xié)調(diào)：

企業(yè)會計核算收入確認(rèn)以控制權(quán)轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)，按照統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度框架進(jìn)行核算，真實、完整地反映生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)狀況；年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，按照稅法規(guī)定要求，對會計核算沒有記載的情況（比如視同銷售）予以調(diào)整；編制高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）收入明細(xì)表，也應(yīng)當(dāng)以會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度規(guī)定為前提，同時按照《認(rèn)定辦法》《工作指引》規(guī)定要求編制和列報高新技術(shù)產(chǎn)品。比如，企業(yè)財報按照“營業(yè)收入”項目分類，高企認(rèn)定的高新技術(shù)產(chǎn)品（服務(wù)）則須按照《領(lǐng)域》技術(shù)轉(zhuǎn)化的高新技術(shù)產(chǎn)品（PS）進(jìn)行分類。

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